Dualiteit aanknopingscriteria in het vennootschapsrecht (statutaire zetel) en fiscaal recht (werkelijke zetel)
Er zijn in het vennootschapsrecht twee mogelijkheden om de nationaliteit van een vennootschap te bepalen: de statutaire zetelleer en de werkelijke zetelleer.
De statutaire zetelleer bepaalt dat een vennootschap onderworpen is aan het vennootschapsrecht van het land waar haar maatschappelijke zetel gevestigd is. Dit is het adres vermeld in de statuten van deze rechtspersoon en hernomen in een openbaar register van dat land. Dit in tegenstelling tot de werkelijke zetelleer, volgens dewelke een vennootschap onderworpen is aan het recht van het land waar zich de werkelijke leiding van de vennootschap bevindt.
Huidige situatie
Het huidige Wetboek van Vennootschappen hanteert voor de bepaling van de woonplaats van een vennootschap de werkelijke zetelleer, met een weerlegbaar vermoeden dat de werkelijke zetel zich op dezelfde plaats bevindt als de statutaire zetel.
Dit criterium (werkelijke zetel) geldt ook in de fiscaliteit.
Wijziging van het vennootschapsrecht
Een van de belangrijkste aanpassingen in het Wetsontwerp tot invoering van het WVV is de overschakeling van de werkelijke naar de statutaire zetelleer.
Fiscale impact
Op fiscaal vlak blijft de werkelijke zetel het aanknopingspunt om te bepalen of een vennootschap fiscaal inwoner is van België, en derhalve onderworpen is aan de Belgische vennootschapsbelasting.
Om neutraliteit te waarborgen na de wijziging van dit aanknopingspunt in het vennootschapsrecht, wil de wetgever artikel 2 WIB als volgt aanpassen: “De vennootschap die haar statutaire zetel in België heeft, wordt behoudens tegenbewijs vermoed daar ook haar voornaamste inrichting of haar zetel van bestuur of beheer te hebben. Het tegenbewijs wordt enkel aanvaard indien er bovendien is aangetoond dat de fiscale woonplaats van de vennootschap in een andere Staat dan België is gevestigd volgens de fiscale wetgeving van deze andere Staat.”
De wijziging in het vennootschapsrecht zorgt voor een breuk tussen de nationaliteit van een vennootschap en haar fiscale woonplaats. Men mag derhalve niet langer veronderstellen dat een vennootschap die onderworpen is aan de Belgische vennootschapsbelasting noodzakelijkerwijze ook onderworpen is aan het Belgische vennootschapsrecht. Voor de vennootschapsbelasting moet immers bij voortduur toepassing worden gemaakt van de werkelijke zetelleer. Als gevolg hiervan is een vennootschap die haar werkelijke zetel in België heeft, maar haar statutaire zetel in het buitenland, onderworpen aan de Belgische vennootschapsbelasting, terwijl ze onderworpen is aan het vennootschapsrecht van de buitenlandse staat.
Om rekening te houden met de discrepantie tussen de nationaliteit en de fiscale woonplaats van een vennootschap, bepaalt art. 2 WIB voortaan dat de vennootschap, die haar statutaire zetel in België heeft, vermoed wordt ook haar werkelijke zetel in België te hebben. Dit vermoeden zal weerlegbaar zijn om te vermijden dat de hervorming van het vennootschapsrecht op fiscaal vlak een “dubbele niet-residentie” teweeg brengt.
Het begrip kapitaal
Een andere fundamentele wijzigingen die het nieuwe WVV introduceert, betreft het feit dat enkel nog de nv over een kapitaal zal beschikken zoals we dat nu kennen.
Gelet op het grote aantal verwijzingen naar het Wetboek vennootschappen in het WIB en naar het begrip “gestort kapitaal”, voorziet het wetsontwerp van 22 november 2018 in een hele reeks wijzigingen aan het WIB.
Het nieuwe WVV maakt het voor een aantal rechtsvormen ook mogelijk om een inbreng in nijverheid te doen, in ruil voor aandelen of effecten van de vennootschap. Aangezien de wetgever hierbij een zo volledig mogelijke fiscale neutraliteit wil waarborgen, wordt het WIB ook aangepast.
Inbreng in nijverheid
De inbreng in nijverheid is een manier om een inbreng te doen in een vennootschap. Dit kan bvb. gaan om de inbreng van een activiteit en bijhorende kennis in de vennootschap, wat een een engagement inhoudt om bepaalde taken (handen- of intellectuele arbeid), een welbepaald werk of toekomstige dienstprestaties te verrichten, of bv. ook een inbreng te doen van zijn naam.
Momenteel bestaat dit type van inbreng ook al, maar kan dit in een bvba niet vergoed worden in effecten. In de nv kan dit niet vergoed worden in effecten die het kapitaal vertegenwoordigen (winstbewijzen zijn wel mogelijk).
Volgens het wetsontwerp van het WVV kan een inbreng in nijverheid vergoed worden in aandelen. Net zoals bij een inbreng in natura, moet een revisor deze inbreng controleren. De vraag stelt zich uiteraard hoe de waarde van een dergelijke inbreng zal moeten worden bepaald.
Begrip kapitaal
De verdwijning van het begrip maatschappelijk kapitaal, met uitzondering van de nv, is een van de grote nieuwigheden van het nieuwe WVV. Voor deze vennootschappen wordt voortaan gesproken van het “vermogen” van de onderneming.
In het fiscale wetboek wordt voor de nv het begrip maatschappelijk kapitaal kortweg vervangen door het begrip kapitaal, maar dit begrip zal steeds hetzelfde zijn als vermeld in het WVV. Voor de bvba en de andere vennootschapsvormen die geen kapitaal meer zullen hebben, wordt het fiscale begrip kapitaal gedefinieerd als het eigen vermogen dat gevormd wordt door de inbrengen in geld en in natura, met uitzondering van de inbreng in nijverheid. Ook hier moet erop worden toegezien dat de inbreng in nijverheid vergoed met effecten in een bvba op fiscaal vlak neutraal verloopt door het begrip kapitaal te behouden op fiscaal vlak.
In de bv kan dit kapitaal gekwalificeerd worden als gestort kapitaal voor fiscale doeleinden wanneer het desbetreffende eigen vermogen op een afzonderlijke rekening van het passief wordt geboekt (ook wanneer er geen statutaire onbeschikbaarheid is).
Het begrip volstort kapitaal blijft dus ongewijzigd, en is met name de inbreng die werkelijk werd volstort in geld of in natura, met uitzondering van de inbreng in nijverheid. De uitgiftepremies blijven ook inbegrepen (aan dezelfde voorwaarden als voorheen).
Uitkering van dividenden
De vraag stelt zich hoe de inkomsten behandeld worden die uitgekeerd worden ter vergoeding van een inbreng in nijverheid. Dividenden die een vergoeding zijn van effecten die een inbreng in nijverheid vertegenwoordigen, zouden kunnen worden aanzien als een gewoon dividend (art. 18 WIB). Dit wil zeggen, roerende inkomsten die onderworpen zijn aan de roerende voorheffing. Maar het kan niet worden uitgesloten dat zij aanzien worden als beroepsinkomsten, daar zij verbonden zijn aan een professionele activiteit (art. 30 en 32 WIB).
Deze inbreng geeft in geen geval recht op het verlaagd tarief van de “VVPR bis” dividenden, omdat het niet om een inbreng in geld gaat.
Nieuw is echter ook dat het verlaagd tarief in de roerende voorheffing op dividenden voortaan niet langer onderworpen zal zijn aan de voorwaarde volgens dewelke “vennootschappen zonder minimaal maatschappelijk kapitaal worden uitgesloten van het voordeel van de maatregel, tenzij na de inbreng van het nieuw kapitaal het maatschappelijk kapitaal van die vennootschap minstens gelijk is aan het minimaal maatschappelijk kapitaal van een BVBA” (art. 269§2 WIB). Dit laat de bv namelijk toe om van het verlaagd tarief te genieten (het kapitaal moet echter nog steeds volledig gestort worden).
Inkoop eigen aandelen
Momenteel kan je een inkoop van eigen aandelen doen tot een maximum van 20% van de aandelen die het maatschappelijk kapitaal vertegenwoordigen (boven dit bedrag is een kapitaalvermindering en/of vernietiging van de aandelen nodig). De fiscale wetgeving volgt terzake de vennootschapsrechtelijke regels.
Deze drempel wordt afgeschaft in het WVV, maar wel uitdrukkelijk geïntroduceerd in het WIB, om een gelijkaardig regime te behouden zoals we dat nu kennen. Aandelen die deze grens overschrijden worden geacht te worden vernietigd, en dragen de fiscale gevolgen van deze vernietiging (uitkering van een “inkoopbonus”, die beschouwd wordt als een dividend, eventueel met toepassing van roerende voorheffing).
Nieuwe mogelijkheden omvorming vennootschappen
Het wetsontwerp brengt wijzigingen aan het WIB om rekening te houden met de nieuwe mogelijkheden die het wetsontwerp van het WVV voorziet voor de omvorming van vennootschappen.
Omvorming van een vennootschap in een vzw
We denken hierbij bvb. aan de omvorming van een vennootschap in een vzw of aan de omzetting van een Belgische vennootschap in een buitenlandse vennootschap. In het laatste geval kan de reorganisatie ook gepaard gaan met de verplaatsing van de zetel naar het buitenland. Dit heet ‘fiscaal relevante emigratie’: de zetel van werkelijke leiding kan verschillend zijn van de statutaire/maatschappelijke zetel.
Het wetsontwerp zorgt niet voor substantiële wijzigingen aan de fiscale wetsbepalingen, maar streeft ernaar om de bewoordingen en het begrippenkader van het WIB in overeenstemming te brengen met die van het nieuwe WVV.
Wijziging rechtsvorm is in principe een fiscaal neutrale handeling
Net zoals voorheen blijft het uitgangspunt dat de wijziging van de rechtsvorm op zich een fiscaal neutrale handeling is. Dit betekent dat een belastingvrijstelling van toepassing is mits de omzetting gebeurt zonder onderbreking van de rechtspersoonlijkheid en in overeenstemming is met het rechtspersonenrecht dat de omzetting beheerst. Het is niet meer dan logisch dat bv. de omvorming van een nv in een bv (de rechtsopvolger van de bvba) niet leidt tot enige belastingheffing.
Wijziging rechtsvorm + emigratie
Indien daarentegen de wijziging van rechtsvorm gepaard gaat met de emigratie van de vennootschap en zij dus niet langer aan de Belgische vennootschapsbelasting onderworpen wordt, zal dit fiscaal in principe wel als een vereffening beschouwd worden. Het wetsontwerp verandert dit niet.
Overgang naar rechtspersonenbelasting
De wijziging van de rechtsvorm kan er ook toe leiden dat een rechtspersoon de overgang maakt van de vennootschapsbelasting naar de rechtspersonenbelasting. Dit kan o.m. het geval zijn indien een vennootschap wordt omgezet in een vzw of een stichting waarvan de ondernemingsactiviteiten dermate beperkt zijn dat de vzw of de stichting aan de rechtspersonenbelasting wordt onderworpen als gevolg van een wijziging van haar activiteiten.
Een nieuwe bepaling wordt ingevoerd in het WIB om uitdrukkelijk de toepassing van de fiscale vereffeningsregels te voorzien in het geval een vennootschap niet langer onderworpen is aan de vennootschapsbelasting en onderworpen wordt aan de rechtspersonenbelasting. Die overgang vormt immers een belastbaar moment in de vennootschapsbelasting (de rechtspersonenbelasting voorziet slechts in een beperktere belastbare basis en dit aan andere tarieven dan deze die gelden in de vennootschapsbelasting). Maar ook dit is niet nieuw. Wel nieuw is dat bij een dergelijke overgang de mogelijkheid wordt geboden om de betaling van de belasting n.a.v. de overgang uit te stellen (nl. gespreid te betalen in 5 jaarlijkse aflossingen) en dit volgens de modaliteiten die reeds van toepassing zijn bij emigratie van vennootschappen.